Bij de aankoop van onroerend goed is de koper overdrachtsbelasting verschuldigd. Meer specifiek: de verkrijger van economische en/of juridische eigendom is overdrachtsbelasting verschuldigd. Dit geldt ook voor iemand die een beperkt recht verkrijgt op een onroerende zaak, zoals een recht van erfpacht of een opstalrecht. De heffing van deze belasting is geregeld in de Wet op belastingen van rechtsverkeer (Wbr).

Door mr. drs. C.G. (Christian) Huijsmans, advocaat huurrecht, bouwrecht en koop van vastgoed te Bergen op Zoom

Dit artikel gaat met name over de overdrachtsbelasting die wordt geheven bij de aankoop van woningen. Eerst zal kort worden uitgelegd hoe de overdrachtsbelasting wordt berekend; dit artikel beoogt hierin niet volledig te zijn. Daarna zal aandacht worden besteed aan gevallen waarin sinds de wetswijziging van 2011 is gediscussieerd of hier het hoge of lage tarief gerekend moet worden. De oplettende lezer dient te allen tijde rekening te houden met eventuele wetswijzigingen sinds de publicatie van dit webartikel.

Twee variabelen in de berekening

Voor de hoogte van de overbelasting zijn twee variabelen relevant. De eerste variabele is de waarde die de belaste zaak heeft in het economisch verkeer. In veruit de meeste gevallen wordt deze bepaald door de koopsom. Hier zal ik in dit webartikel niet verder op ingaan.

De tweede variabele is het belastingtarief. De hoofdregel in de Wbr is dat 6% wordt geheven bij de verkrijging van bedrijfsruimte, waaronder ook horecaruimte.  Sinds 15 juni 2011 is voor de verkrijging van bestaande woningen het belastingtarief verlaagd tot 2%. Deze tariefswijziging is geregeld in artikel 14 lid 2 Wbr. Het doel van deze belastingverlaging was om de doorstroming in de woningmarkt te bevorderen. Dit lage tarief geldt ook voor beperkte rechten die verbonden zijn aan woningen. Daarnaast geldt dit tarief voor ‘aanhorigheden’ zoals een tuin, een tuinschuurtje of een garage, die weliswaar op een apart perceel kan staan maar toch voldoende verband heeft met de woning.

Wetsgeschiedenis rondom de verlaging van het tarief bij woonruimte

Deze wetswijziging heeft tot discussie geleid over wat als een woning kan worden beschouwd. Verschillende kopers wilden aanspraak maken op het lagere tarief terwijl zij geen kant en klare woning kochten. Vaak betrof het een gebouw dat (ook) een andere functie vervulde. Direct vanaf de wetswijziging heeft de Belastingdienst in de bezwaar- en beroepsprocedures tegen deze groep kopers een strikte interpretatie gehanteerd van het begrip ‘woning’. De Belastingdienst verwees daarbij naar de memorie van toelichting.[1] De relevante passage luidt als volgt:

“Onder woningen wordt in dit kader verstaan onroerende zaken die op het moment van de juridische overdracht naar hun aard zijn bestemd voor bewoning. Als een onroerende zaak feitelijk wordt bewoond, maar naar zijn aard niet bestemd is voor bewoning, dan wordt deze onroerende zaak niet aangemerkt als woning.”

De wetgever liep bij de wetswijziging alvast vooruit op een aantal twijfelsituaties door ook het navolgende in de memorie van toelichting te vermelden:

“Bij twijfel of een onroerende zaak naar zijn aard bestemd is voor bewoning is mede van belang of de gemeente aan de onroerende zaak een woonbestemming heeft gegeven. […]”

Hierna zal blijken dat het feit dat een gebouw een woonbestemming heeft niet doorslaggevend zal blijken te zijn.

Arresten van de Hoge Raad

Wanneer een onroerende zaak oorspronkelijk is gebouwd als woning en nog steeds als woning in gebruik is, is het uiteraard kristalhelder dat het lage belastingtarief van toepassing is. Er bestonden echter ook twijfelgevallen. De Hoge Raad heeft op 24 februari 2017 vier arresten gewezen over het tarief van  overdrachtsbelasting. Met deze arresten is voorlopig een einde gekomen aan de onduidelijkheid over de vraag welk tarief geldt bij de levering van gebouwen die op het moment van leveren niet in gebruik waren als woning.

Volgens de Hoge Raad is doorslaggevend of een onroerende zaak ‘naar zijn aard voor bewoning is bestemd’. De Hoge Raad sluit dus aan bij dit onderdeel uit de wetsgeschiedenis. Maar hoe wordt bepaald of een onroerende zaak naar zijn aard voor bewoning is bestemd? Dit moet volgens de Hoge Raad zo objectief mogelijk worden beoordeeld. Er zal moeten worden gekeken naar het doel waarvoor het gebouw oorspronkelijk is ontworpen en gebouwd.

Wanneer een onroerende zaak oorspronkelijk is gebouwd als woning, maar nadien een andere functie heeft gekregen, kan het nog steeds naar zijn aard bestemd zijn voor bewoning. Dit is echter slechts het geval als er slechts kleine aanpassingen nodig zijn om het gebouw weer voor bewoning beschikbaar te maken.

Een voorbeeld hiervan is een  stadsvilla die nadien is omgebouwd naar een advocatenkantoor. De indeling van het pand was niet gewijzigd. Er zat nog een bescheiden kookgelegenheid in. De bestaande leidingen maakten het mogelijk om een bad en een douche aan te sluiten. In die zin kon het pand met beperkte aanpassingen weer worden bewoond.[2]  Eenzelfde gedachtegang is gehanteerd bij een tot tandartsenpraktijk verbouwde woning.[3] Ook bij een tot kantoorruimte verbouwde woonboerderij komt een vergelijkbare redenering voor.[4] Ook daar speelde een rol dat de bestaande leidingen nog steeds aanwezig waren.

Pas wanneer een oorspronkelijke woonruimte niet meer eenvoudig opnieuw geschikt kan worden gemaakt voor bewoning is het relevant om te kijken welke publiekrechtelijke bestemming het gebouw heeft.[5] In andere gevallen speelt de woonbestemming dus hoegenaamd geen rol.

Wanneer een onroerende zaak oorspronkelijk niet is gebouwd als woonruimte, en voorafgaand aan de verkoop nog steeds niet dienst doet als woonruimte, geldt het tarief van 6%. Ook al zijn er voorzieningen aanwezig die het pand voor bewoning geschikt maken. Dit heeft de Hoge Raad besloten in een geval waarin een hospice werd verkocht.[6] Dit pand was naar zijn aard bestemd om dienst te doen als verzorgingsinstelling.

Verder blijkt uit de uitspraken van de Hoge Raad dat het doel van de wetgever, namelijk het  bevorderen van doorstroming op de woningmarkt, niet doorslaggevend wordt geacht bij de uitleg van het begrip ‘woning’ in de zin van artikel 14 Wbr. De Hoge Raad gaat er van uit dat de wetgever heeft aanvaard dat het verlaagde tarief ook toepasselijk zal zijn in gevallen waarmee de doorstroming op de woningmarkt niet per sé wordt gestimuleerd (zoals bij tweede huizen en recreatiewoningen).

Lagere rechtspraak

In de tussentijd is ook veel lagere rechtspraak gewezen. Hieruit kunnen de navolgende conclusies worden getrokken.

In het geval van een slecht onderhouden gebouw volgt de Rechtbank niet het standpunt van de Inspecteur dat een gebouw ‘naar aard en inrichting geschikt’ moet zijn voor woonruimte.[7] Ook in die situatie gaat het om de vraag of een gebouw ‘naar aard en inrichting bestemd’ is voor woonruimte. Een woning in aanbouw moet ook als zodanig worden beschouwd.[8] Dit geldt al vanaf het moment dat een fundering is aangebracht.[9] De tariefsverlaging geldt niet voor grond indien nog geen fundering is gelegd.[10] De woning moet dus al in aanbouw zijn.

Een oude woning waaruit alle voorzieningen zijn gestript maar die nog wel naar zijn (bouwkundige) aard bestemd is voor bewoning, valt dan ook onder het begrip ‘woning’.[11] De afwezigheid van (basis)voorzieningen is dus niet doorslaggevend. Ook hier hadden de sloopwerkzaamheden er niet toe geleid dat het gehele bouwcomplex in bouwkundig opzicht zodanig was  gewijzigd dat ook de aard van het complex was gewijzigd. Zelfs het feit dat het complex onbewoonbaar was verklaard brengt hierin geen verandering.[12]

Voor het geval een complex is aan te merken als een verzameling woningen, is ook op de parkeerplaatsen het 2%-tarief van toepassing is.[13] Het lagere tarief geldt ook indien de verkrijger niet zelf gaat bewonen[14], maar gaat verhuren.[15] Tot slot doet de subjectieve bedoeling van de verkrijger niet ter zake. Ook al zou de verkrijger een gebouw aankopen met het doel het te verbouwen tot hotel, zo lang het gebouw kwalificeert als woning, gelet op het criterium ‘naar zijn aard is bestemd’, geldt het lagere tarief.[16]

Anticumulatieregeling

Het komt wel eens voor dat een onroerende zaak binnen zes maanden na de verkrijging weer wordt doorgeleverd. Bij deze tweede verkrijging kan de maatstaf waarover bij de eerste verkrijging belasting is betaald in mindering worden gebracht. Dit is geregeld in artikel 13 Wbr. Er wordt dan alleen overdrachtsbelasting betaald over de verhoging van de koopsom ten opzichte van de vorige transactie. Let op: artikel 13 lid 3 Wbr maakt het mogelijk dat tijdelijk een langere termijn geldt voor doorverkoop met dit fiscale voordeel.

Toekomstige ontwikkelingen?

De staatssecretaris had graag gezien dat het begrip ‘woning’ in de zin van artikel 14 Wbr nog nauwer zou zijn gehanteerd. In de drie door de Hoge Raad genoemde gevallen had volgens de staatssecretaris eigenlijk het hoge belastingtarief geheven moeten worden. Het valt daarom niet uit te sluiten dat de Wbr binnenkort alsnog gewijzigd wordt. De oplettende lezer dient te allen tijde rekening te houden met wetswijzigingen.

Conclusie

Een koper van woonruimte wordt in het geval van de hierboven beschreven ‘twijfelgevallen’ aangeraden om bij zowel bij de levering alsook bij de daaropvolgende correspondentie met de Belastingdienst goed te controleren welk percentage aan overdrachtsbelasting wordt geheven. Wanneer er redenen zijn om aan te nemen dat ten onrechte een percentage van 6% wordt gehanteerd, is het aan te raden om tijdig bezwaar – en desnoods beroep – in te stellen.

—

[1] MvT, Kamerstukken II, 2011/12, 33 003, nr. 3, p. 115

[2] Hoge Raad 24 februari 2017, ECLI:NL:HR:2017:290

[3] Hoge Raad 24 februari 2017, ECLI:NL:HR:2017:294

[4] Hoge Raad 24 februari 2017, ECLI:NL:HR:2017:295

[5] Hoge Raad 24 februari 2017, ECLI:NL:HR:2017:295

[6] Hoge Raad 24 februari 2017, ECLI:NL:HR:2017:291

[7] Rechtbank Zeeland-West-Brabant 5 maart 2015, ECLI:NL:RBZWB:2015:2518

[8] Hoge Raad 6 december 2013, ECLI:NL:HR:2013:1434

[9] Hoge Raad 6 december 2013, ECLI:NL:HR:2013:1434

[10] Hoge Raad 6 december 2013, ECLI:NL:HR:2013:1434

[11] Rechtbank Zeeland-West-Brabant 5 maart 2015, ECLI:NL:RBZWB:2015:2518

[12] Rechtbank Zeeland-West-Brabant 5 maart 2015, ECLI:NL:RBZWB:2015:2518

[13] Rechtbank Zeeland-West-Brabant 5 maart 2015, ECLI:NL:RBZWB:2015:2518

[14] Hoge Raad 24 februari 2017, ECLI:NL:HR:2017:294

[15] Zie het Besluit van 1 juli 2011, nr. BLKB 2011/1290M (dat vooruitlopend op de hiervoor vermelde wetswijziging is genomen)

[16] Rechtbank Zeeland-West-Brabant 5 maart 2015, ECLI:NL:RBZWB:2015:2518